企业重组业务关于企业所得税的相关规定是什么?
企业重组业务中企业所得税的一般税务是怎么处理的?
《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》 (财税[2009]59号):
三、企业重组的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。
四、企业重组,除符合本通知规定适用特殊性税务处理规定的外,按以下规定进行税务处理(一般税务处理):
(一)企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织,或将登记注册地转移至中华人民共和国境外(包括港澳台地区),应视同企业进行清算、分配,股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。
企业发生其他法律形式简单改变的,可直接变更税务登记,除另有规定外,有关企业所得税纳税事项(包括亏损结转、税收优惠等权益和义务)由变更后企业承继,但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。
(二)企业债务重组,相关交易应按以下规定处理:
1.以非货币资产清偿债务,应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务,确认相关资产的所得或损失。
2.发生债权转股权的,应当分解为债务清偿和股权投资两项业务,确认有关债务清偿所得或损失。
3.债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额,确认债务重组所得;债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额,确认债务重组损失。
4.债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。
(三)企业股权收购、资产收购重组交易,相关交易应按以下规定处理:
1.被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。
2.收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。
3.被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。
(四)企业合并,当事各方应按下列规定处理:
1.合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。
2.被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
3.被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。
(五)企业分立,当事各方应按下列规定处理:
1.被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。
2.分立企业应按公允价值确认接受资产日夏养花网的计税基础。
3.被分立企业继续存在时,其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。
4.被分立企业不再继续存在时,被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
5.企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。
五、企业重组同时符合下列条件的,适用特殊性税务处理规定:
(一)具有合理的商业目的,且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
(二)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。
(三)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
(四)重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。
(五)企业重组中取得股权支付的原主要股东,在重组后连续12个月内,不得转让所取得的股权。
企业发生重组业务如何计算缴纳企业所得税?
企业重组如何进行特殊税务处理?
一、企业重组同时符合下列条件的,适用特殊性税务处理规定:
1.具有合理的商业目的,且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
2.被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例。
3.企业重组后的连续 12 个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
4.重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例。
5.企业重组中取得股权支付的原主要股东,在重组后连续 12 个月内,不得转让所取得的股权。
二、股权支付部分的特殊性税务处理
(1)企业发生债权转股权业务,对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失,股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。
★(2)非股权支付对应的资产转让所得或损失=(被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础)(非股权支付金额被转让资产的公允价值)
★(3)可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率
(4)对100%直接控制的居民企业之间,以及受同一或相同多家居民企业10OxMElOIl0%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产,凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的,股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动,且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的,可以选择按以下规定进行特殊性税务处理:
①划出方企业和划入方企业均不确认所得;
②划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础,以被划转股权或资产的账面净值确定;
③划入方企业取得的被划转资产,应按其账面净值计算折旧扣除。
(5)上述所称“对100%直接控制的居民企业之间,以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间”是指:
①100%直接控制的母子公司之间,母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司获得子公司100%的股权支付。母公司按增加长期股权投资处理,子公司按接受投资(包括资本公积,下同)处理。母公司获得子公司股权的计税基础以划转股权或资产的原计税基础确定。
②100%直接控制的母子公司之间,母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按冲减实收资本(包括资本公积,下同)处理,子公司按接受投资处理。
③100%直接控制的母子公司之间,子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产,子公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按收回投资处理,或按接受投资处理,子公司按冲减实收资本处理。母公司应按被划转股权或资产的原计税基础,相应调减持有子公司股权的计税基础。
④受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之间,在母公司主导下,一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,划出方没有获得任何股权或非股权支付。划出方按冲减所有者权益处理,划入方按接受投资处理。
三、企业发生涉及中国境内与境外之间的股权和资产收购交易,除应符合上述特殊税务处理条件外,还应同时符合下列条件,才可选择使用特殊性税务处理规定:
(1)非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权,没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负变化,且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在3年(含3年)内不转让其拥有受让方非居民企业的股权;
(2)非居民企业向与其具有100%直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权;
(3)居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资;
(4)财政部、国税总局核准的其他情形。
上述第(3)条所指的居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股关系的非居民企业进行投资,其资产或股权转让收益如选择特殊性税务处理,可以在10个纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额。
四、在企业吸收合并中,合并后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的,可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠,其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额(亏损计为零)计算。
在企业存续分立中,分立后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的,可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠,其优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额(亏损计为零)乘以分离后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算。
企业重组同时符合下列条件的,适用特殊性税务处理规定:
(1)具有合理的商业目的,且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
(2)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例。(收购资产或股权不低于50%)。
(3)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
(4)重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例。(股权支付额不低于交易支付总额的85%)。
(5)企业重组中取得股权支付的原主要股东,在重组后连续12个月内,不得转让所取得的股权。
以上五个条件中,第二个和第四个条件分别是对被收购股权(或被收购资产)份额和交易对价中的股权支付比例的要求,其余三个条件主要是要求特殊性重组出于合理商业目的,而非为了避税目的。
所得税核算中,企业合并的特殊性税务处理
请教:企业债务重组涉及的应缴企业所得税和个人所得税
1、个人以房产抵债涉及:营业税及附加 土地增值税、印花税、个人所得税
《国家税务总局关于以房屋抵顶债务应征收营业税问题的批复》(国税函[1998]771号)规定,单位或个人以房屋抵顶有关债务,不论是经双方(或多方)协商决定的,还是由法院裁定的,其房屋所有权已发生转移,且原房主也取得了经济利益(减少了债务),因此,对单位或个人以房屋或其他不动产抵顶有关债务的行为,应按“销售不动产”税目征收营业税。
根据上述规定,个人以房产抵债,属于取得其他经济利益,为有偿转让房产,应缴纳营业税。
《财政部、国家税务总局关于调整个人住房转让营业税政策的通知》(财税[2011]12号)第一条规定,个人将购买不足5年的住房对外销售的,全额征收营业税;个人将购买超过5年(含5年)的非普通住房对外销售的,按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额征收营业税;个人将购买超过5年(含5年)的普通住房对外销售的,免征营业税。
《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》(财税[2003]16号)规定,单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权,以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。
单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的,以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。
根据上述规定,个人以房抵债,符合上述规定的,可差额缴纳营业税。将购买超过5年(含5年)的普通住房抵债的,免征营业税。
相应地,个人还需缴纳城建税、教育费附加、地方教育附加等附加税费。
《土地增值税暂行条例实施细则》第五条规定,条例第二条所称的收入,包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。
因此,个人以房抵债,属于转让房产取得了经济利益。个人以房抵债应按规定缴纳土地增值税。
《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》(国税发[1991]155号)规定,“财产所有权”转移书据的征税范围是:经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据,以及企业股权转让所立的书据。
根据上述规定,个人以房抵债,与你公司签订的抵债协议涉及不动产所有权转移,该协议双方应按“产权转移书据”贴花,税率万分之五。
《个人所得税法》第二条规定,下列各项个人所得,应纳个人所得税:
一、工资、薪金所得;
二、个体工商户的生产、经营所得;
三、对企事业单位的承包经营、承租经营所得;
四、劳务报酬所得;
五、稿酬所得;
六、特许权使用费所得;
七、利息、股息、红利所得;
八、财产租赁所得;
九、财产转让所得;
十、偶然所得;
十一、经国务院财政部门确定征税的其他所得。
根据上述规定,个人债务重组取得的所得不属于应缴纳个人所得税的所得。根据问题所述,若房产价值公允,其重组所得200万元,不需缴纳个人所得税。
《个人所得税法实施条例》规定,财产转让所得,是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。
因此,个人以房抵债,其得的房产转让所得应按财产转让所得缴纳个人所得税,税率为20%.
2、接收抵债资产涉及、印花税、契税
你公司与个人签订的抵债协议,应按“产权转移书据”贴花,税率万分之五。房产过户后取得的房产证、土地使用证应按“权利、许可证照”贴花,每件五元。
《契税暂行条例》第一条规定,在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属,承受的单位和个人为契税的纳税人,应当依照本条例的规定缴纳契税。
因此,你公司为房产产权承受方,应缴纳契税。
《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》(财税[2009]57号)第四条规定,企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的,减除可收回金额后确认的无法收回的应收、预付款项,可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除:
(四)与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后,无法追偿的;
根据上述规定,你公司与个人达成债务重组协议,形成的损失200万元(注:房产价公允)可作为坏账损失在税前扣除。
《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》(国家税务总局公告2011年第25号)第三条规定,准予在企业所得税税前扣除的资产损失,是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失(以下简称实际资产损失),以及企业虽未实际处置、转让上述资产,但符合《通知》和本办法规定条件计算确认的损失(以下简称法定资产损失)。
第四条规定,企业实际资产损失,应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除;法定资产损失,应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件,且会计上已作损失处理的年度申报扣除。
根据上述规定,你公司发生的债务重组损失属于实际资产损失,应在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除。
国家税务总局公告2011年第25号第二十二条规定,企业应收及预付款项坏账损失应依据以下相关证据材料确认:
(一)相关事项合同、协议或说明;
(六)属于债务重组的,应有债务重组协议及其债务人重组收益纳税情况说明;
依据国家税务总局公告2011年第25号第九条规定,债务重组损失属于专项申报方式申报扣除的损失。你公司应提交合同、债务重组协议及其债务人重组收益纳税情况说明等资料向税务机关申报。
企业分立特殊重组的税务处理的相关规定有哪些
48号文重点对企业重组特殊性税务处理的申报管理和后续管理事项进行了规范和修订,改变了管理方式,并重新设计了报告表和附表,规范了申报材料,优化了征管流程。主要内容如下:
1、改变企业重组特殊性税务处理的申报流程
59号文第十一条规定:“企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的,当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时,向主管税务机关提交书面备案资料,证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的,一律不得按特殊重组业务进行税务处理。”
4号文第十六条规定:“企业重组业务,符合《通知》规定条件并选择特殊性税务处理的,应按照《通知》第十一条规定进行备案;如企业重组各方需要税务机关确认,可以选择由重组主导方向主管税务机关提出申请,层报省税务机关给予确认。”
本次出台的48号文则将上述做法改变为年度汇算清缴时进行申报并提交相关资料,具体为第四条规定:“企业重组业务适用特殊性税务处理的,除财税[2009]59号文第四条第(一)项所称企业发生其他法律形式简单改变情形外,重组各方应在该重组业务完成当年,办理企业所得税年度申报时,分别向各自主管税务机关报送《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》和申报资料。合并、分立中重组一方涉及注销的,应在尚未办理注销税务登记手续前进行申报。
重组主导方申报后,其他当事方向其主管税务机关办理纳税申报。申报时还应附送重组主导方经主管税务机关受理的《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》(复印件)。”
由上述对比可知,若企业重组业务适用特殊性税务处理,应在办理企业所得税年度申报的同时报送相关的材料,这样减少了审批流程,减轻了企业的负担。
此外,48号文还重新设计了报告表和相关附表,对于企业重组业务适用特殊性税务处理进行申报的材料进行了明晰。在4号文中,相关申报材料并不十分明确,无论是债务重组还是股权收购等其他重组情形,均要求相关企业提交“税务机关要求提供的其他资料”,但这样的表述对于申报企业而言显然十分模糊。48号文则以《企业重组所得税特殊性税务处理申报资料一览表》的形式将需要企业提供的材料一一进行了明确列举,如对于债务重组各方,仅需根据要求提供7项材料即可,便于企业操作。
2、对企业重组特殊性税务处理申报中的一些具体事项进行了明确
(1)明确了申报主体和流程
4号文仅规定:“同一重组业务的当事各方应采取一致税务处理原则,即统一按一般性或特殊性税务处理”(见4号文第四条之规定),48号文则明确了重组各方应按照规定进行申报并提交相关材料,并明确规定重组主导方申报后,其他当事方应持经重组主导方主管税务机关受理的报告表及附表和申报材料向其主管税务机关申报(见48号文第四条之规定)。这一规定明确了申报义务主体为重组各方,同时也明确了申报的具体流程。
(2)调整了重组各方的概念
如上所述,48号文明确了重组各方应按照规定进行申报。重组各方的概念在4号文中有详细的规定,但48号文对这一概念进行了略微调整,具体如下表:
表1日夏养花网 重组各方的认定
4号文的规定 48号文的规定
债务重组 债务人、债权人 同4号文的规定
股权收购 收购方、转让方、被收购企业 同4号文的规定
资产收购 转让方、受让方 转让方、收购方
企业合并 合并企业、被合并企业、各方股东 合并企业、被合并企业、被合并企业股东
企业分立 分立企业、被分立企业、各方股东 分立企业、被分立企业、被分立企业股东
由上表对比可知,对于资产收购重组各方的认定,48号文将4号文规定的“受让方”调整为“收购方”,系用词上的调整,更为精确;对于企业合并和企业分立重组各方的认定,48号文将4号文规定的“各方股东”分别调整为“被合并企业股东”、“被分立企业股东”,对4号文规定的主体范围进行了限缩。此外,48号文还明确规定:对于股权收购中转让方、合并中被合并企业股东和分立中被分立企业股东,可以是自然人,对于当事各方中的自然人应按个人所得税的相关规定进行税务处理。
(3)调整了重组主导方的概念
根据48号文的规定,其他当事方的申报要以重组主导方的申报为前提。对于重组主导方的概念,在4号文中也有规定,48号文对这一概念也进行了调整,具体如下表:
表2 重组主导方的认定
4号文的规定 48号文的规定
债务重组 债务人 同4号文的规定
股权收购 股权转让方 股权转让方,涉及两个或两个以上股权转让方,由转让被收购企业股权比例最大的一方作为主导方(转让股权比例相同的可协商确定主导方)
资产收购 资产转让方 同4号文的规定
企业合并 吸收合并为合并后拟存续的企业,新设合并为合并前资产较大的企业 被合并企业,涉及同一控制下多家被合并企业的,以净资产最大的一方为主导方
企业分立 被分立的企业或存续企业 被分立企业
由上表对比可知,对于股权收购重组各方的认定,48号文在4号文规定的基础上,对涉及两个或两个以上股权转让方时重组主导方的认定加以明确;对于企业合并,48号文将重组主导方认定为被合并企业,新设合并的情形重组主导方的认定未变;对于企业分立,48号文将重组主导方的认定限定为被分立企业,是对4号文相关规定的限缩。
(4)调整了企业重组日的概念
重组企业办理企业所得税年度申报的时间为重组业务完成当年,而重组业务完成当年则是指重组日所属的企业所得税纳税年度。对于重组日如何界定,在4号文中有所规定,而48号文对4号文的规定进行了调整,具体如下表:
表3 重组日的认定
4号文的规定 48号文的规定
债务重组 以债务重组合同或协议生效日为重组日 以债务重组合同(协议)或法院裁定书生效日为重组日。
股权收购 以转让协议生效且完成股权变更手续日为重组日 以转让合同(协议)生效且完成股权变更手续日为重组日。关联企业之间发生股权收购,转让合同(协议)生效后12个月内尚未完成股权变更手续的,应以转让合同(协议)生效日为重组日
资产收购 以转让协议生效且完成资产实际交割日为重组日 以转让合同(协议)生效且当事各方已进行会计处理的日期为重组日
企业合并 以合并企业取得被合并企业资产所有权并完成工商登记变更日期为重组日 以合并合同(协议)生效、当事各方已进行会计处理且完成工商新设登记或变更登记日为重组日。按规定不需要办理工商新设或变更登记的合并,以合并合同(协议)生效且当事各方已进行会计处理的日期为重组日
企业分立 以分立企业取得被分立企业资产所有权并完成工商登记变更日期为重组日 以分立合同(协议)生效、当事各方已进行会计处理且完成工商新设登记或变更登记日为重组日
此外,4号文第八条规定:“重组业务完成年度的确定,可以按各当事方适用的会计准则确定,具体参照各当事方经审计的年度财务报告。由于当事方适用的会计准则不同导致重组业务完成年度的判定有差异时,各当事方应协商一致,确定同一个纳税年度作为重组业务完成年度”,该条规定也被48号文废止。
(5)调整了“合理商业目的”的说明范围
根据59号文,适用特殊性税务处理规定的企业重组需满足“具有合理的商业目的”这一条件 ,而4号文规定,在企业备案或提交确认申请时,应按照规定详细说明重组具有合理的商业目的。48号文对如何说明合理商业目的也进行了调整,具体如下表:
表4 合理商业目的的说明
4号文的规定 48号文的规定
重组活动的交易方式。即重组活动采取的具体形式、交易背景、交易时间、在交易之前和之后的运作方式和有关的商业常规 重组交易的方式
该项交易的形式及实质。即形式上交易所产生的法律权利和责任,也是该项交易的法律后果。另外,交易实际上或商业上产生的最终结果 重组交易的实质结果
重组活动给交易各方税务状况带来的可能变化 重组各方涉及的税务状况变化
重组各方从交易中获得的财务状况变化 重组各方涉及的财务状况变化
重组活动是否给交易各方带来了在市场原则下不会产生的异常经济利益或潜在义务 取消
非居民企业参与重组活动的情况 同4号文的规定
从上表中可http://www.rixia.cc看出,48号文对如何说明重组是否具有合理的商业目的进行了调整,总体而言变得更加简练,如不再要求要求企业说明“重组活动是否给交易各方带来了在市场原则下不会产生的异常经济利益或潜在义务”,对于“重组活动的交易方式”、“该项交易的形式及实质”的说明,也删除了后面的具体要求。但事实上,虽然48号文的规定变得简练,企业在说明重组活动的交易方式等内容时恐怕也会被相关机关要求按照4号文的标准进行详细说明,当然,具体如何把握还需看48号文在实践中的运用情况。
(6)细化了“分步交易”的申报流程
59号文第十条规定:“企业在重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易,应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项企业重组交易进行处理”,该条规定十分模糊,操作性不强。
48号文对涉及到分步交易的特殊性税务处理进行了细化,第七条规定:“若同一项重组业务涉及在连续12个月内分步交易,且跨两个纳税年度,当事各方在首个纳税年度交易完成时预计整个交易符合特殊性税务处理条件,经协商一致选择特殊性税务处理的,可以暂时适用特殊性税务处理,并在当年企业所得税年度申报时提交书面申报资料。
在下一纳税年度全部交易完成后,企业应判断是否适用特殊性税务处理。如适用特殊性税务处理的,当事各方应按本公告要求申报相关资料;如适用一般性税务处理的,应调整相应纳税年度的企业所得税年度申报表,计算缴纳企业所得税。”
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